Напомним, что сальдирование налоговых баз – это уменьшение налогооблагаемого дохода по одним операциям за счет убытка по другим операциям. Налоговым кодексом РФ (далее – НК РФ) предусмотрено сальдирование налоговых баз по разным категориям инструментов.

Особенности определения налоговой базы определены главой 23 НК РФ.

Отметим, что расходы по сделкам РЕПО сальдируются с другими базами по окончании налогового периода и внутри одной категории (например, результат по биржевым акциям и расходы по РЕПО по биржевым ценным бумагами).

Глава 23 НК РФ не содержит положений, на основании которых убыток по операциям РЕПО, после уменьшения доходов по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг (далее – ЦБ обр.), а также с ценными бумагами, необращающимися на организованном рынке ценных бумаг (далее – ЦБ не обр.), в пропорции, рассчитанной как соотношение стоимости ценных бумаг, являющихся объектом операций РЕПО, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, и стоимости ценных бумаг, являющихся объектом операций РЕПО, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, в общей стоимости ценных бумаг, являющихся объектом операций РЕПО может быть учтен при определении налоговой базы по операциям с производными финансовыми инструментами, обращающимися на организованном рынке (далее – ПФИ обр.), базисным активом которых являются ценные бумаги, фондовые индексы или иные производные финансовые инструменты, базисным активом которых являются ценные бумаги или фондовые индексы.

Порядок сальдирования операций по операциям с ценными бумагами и по операциям с производными финансовыми инструментами изложен в п. 15 ст. 214.1 НК РФ: по итогам года убытки по ЦБ обр. сальдируются с ПФИ обр. фонд (операции с производными финансовыми инструментами на фондовые активы (акции, индексы), обращающимися на организованном рынке ценных бумаг), а после сумма убытка по ЦБ обр. учитывается в соответствии с п. 16 ст. 214.1 НК РФ и со ст. 220.1 НК РФ. Убытки ПФИ обр. фонд, в свою очередь, сальдируются с ПФИ обр. нефонд. (операции с производными финансовыми инструментами на нефондовые активы (валюта, товары), обращающимися на организованном рынке ценных бумаг), после чего с ЦБ обр.

Порядок сальдирования по операциям РЕПО, объектом которых являются ценные бумаги изложен в ст. 214.3 НК РФ: согласно абз. 6 п. 6 ст. 214.3 НК РФ убыток по операциям РЕПО принимается в уменьшение доходов по операциям с ЦБ обр., а также с ЦБ не обр., в пропорции, рассчитанной как соотношение стоимости ценных бумаг, являющихся объектом операций РЕПО, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, и стоимости ценных бумаг, являющихся объектом операций РЕПО, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, в общей стоимости ценных бумаг, являющихся объектом операций РЕПО.

Таким образом, суммы убытков по операциям РЕПО могут уменьшать в установленном п. 6 ст. 214.3 НК РФ порядке доход по операциям с ценными бумагами, учитываемый при определении финансового результата по операциям с ценными бумагами.

Вместе с тем, в соответствии с положениями п. 6 ст. 214.3 НК РФ наличие убытка по операциям РЕПО определяется по совокупности операций РЕПО по итогам налогового периода.

Следовательно, признание суммы убытка по операциям РЕПО в качестве суммы убытка по операциям с ценными бумагами не предусмотрено. Аналогичная позиция подтверждается Письмом Минфина России от 22.01.2024 № 03-04-06/4391, в котором предоставлены разъяснения об учете убытков по операциям РЕПО при определении налоговой базы по операциям с ценными бумагами в целях НДФЛ.

В отношении Письма ФНС России от 09.02.2021 № БС-4-11/1524@ поясняем следующее. Данное письмо представляет собой ответ на конкретный запрос, который в опубликованной своей части не содержат или содержат в очень сжатом виде информацию, позволяющую сделать вывод о существе задаваемого вопроса, что может привести к неверной трактовке сути предоставленного ответа.

Также данное письмо не относится к категории писем ФНС России, применение которых обязательно (проверено на официальном сайте ФНС России www.nalog.gov.ru/rn77/about_fts/about_nalog/), из чего можем сделать вывод, что данное письмо носит информационно-справочный (рекомендательный) характер, не устанавливает общеобязательных правовых норм и не препятствует применению нормативных правовых актов и судебных постановлений в значении, отличающемся от вышеизложенных разъяснений.